АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

По Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность, аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В международной и отечественной аудиторской практике применяются критерии оценки достоверности бухгалтерской отчетности, которые называются также предпосылками, положенными в основу составления бухгалтерских отчетов. Аудитор должен оценить отчетность по следующим основным критериям:

• возникновения и существования (реальности);
• прав и обязательств (обоснованности);
• оценки;
• классификации, представления и раскрытия;
• непротиворечивости (приемлемости);
• полноты (законченности);
• точности, разделения.

В скобках приведены альтернативные названия соответствующих критериев.

Критерии возникновения и существования {реальности ) - хозяйственные операции, приведшие к получению доходов и расходов, активов и пассивов, реально осуществлялись; все активы и обязательства экономического субъекта, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности, действительно существуют на отчетную дату.

Критерий прав и обязательств (обоснованности ) - активы, отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат экономическому субъекту на законных основаниях; активы и пассивы подтверждаются договорами, контрактами и другими документами, имеющими юридическую силу.

Критерий оценки - активы и обязательства экономического субъекта правильно оценены в соответствии с требованиями нормативных актов (отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательств).

Критерий полноты (законченности ) - все хозяйственные операции, подлежащие учету, зафиксированы в регистрах бухгалтерского учета; включенные в учетные регистры сальдо и обороты в полном объеме перенесены в бухгалтерскую отчетность.

Критерии классификации, представления и раскрытия - информация, отраженная в бухгалтерской отчетности экономического субъекта, надлежащим образом классифицирована, правильно отнесена на счета бухгалтерского учета и раскрыта в регистрах учета и в отчетности.

Критерий приемлемости (непротиворечивости ) - отчетность не содержит противоречивой информации; суммы, зафиксированные в отчетности, соответствуют суммам отдельных операций, данным, приведенным в регистрах аналитического, синтетического и сводного учета.

Критерии точности, разделения - хозяйственные операции экономического субъекта зафиксированы в правильном суммовом выражении и в надлежащем отчетном периоде.

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ.

Рисунок 18.1 свидетельствует об основных разновидностях аудиторского заключения, в составе которых выделяется безоговорочно положительное, модифицированное и заведомо ложное аудиторское заключение.

Структура аудиторского заключения (АЗ)

Таблица 18.2

Рис. 18.1.

К разновидностями модифицированного аудиторского заключения относятся: заключение, содержащее часть, привлекающую внимание пользователя к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность; заключение с оговоркой; отрицательное мнение; отказ от выражения мнения в аудиторском заключении. Модифицированное аудиторское заключение относится к отличному от безоговорочно положительного; часть, привлекающая внимание, как правило, представляется в виде поясняющего параграфа; мнение с оговоркой соответствует условно-положительному.

Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание пользователей к ситуациям , которые не влияют на достоверность отчетности, но могут вызывать сомнения в непрерывности деятельности аудируемого лица, либо имеет место неопределенность в исходе некоторых хозяйственных фактов. К примеру, на момент выдачи аудиторского заключения между аудируемой организацией (ответчиком) и налоговой службой (истцом) не закончено судебное разбирательство по вопросу правильности исчисления налоговой базы по ряду налогов.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если:

• а) имеется ограничение объема работы аудитора;
• б) имеется разногласие с руководством относительно:
  • допустимости выбранной учетной политики;
  • метода ее применения;
  • адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, указанные в подпункте «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения; в подпункте «б», - к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

Ограничение объема аудита может быть, к примеру, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов; при отсутствии учетной документации аудируемого лица либо ее несоответствии предъявляемым требованиям; если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми.

Мнете с оговоркой должно быть выражено в том случае, если влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения.

Отрицательное мнение следует выражать, если влияние какого- либо разногласия аудитора с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что внесение оговорки в аудиторское заключение, по мнению аудитора, не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если ограничение объема аудита таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства РФ.

Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда.

Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторской организации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и при влечение его к уголовной ответственности в соответствии с законо дательством РФ.

КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ

ТЕСТЫ ДЛЯ ПРОГРАММИРОВАННОГО КОНТРОЛЯ

ОТВЕТЫ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ТЕСТИРОВАНИЯ ДЛЯ ПРОГРАММИРОВАННОГО КОНТРОЛЯ

Аудиторское заключение - это официальный документ, предназ­наченный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правила­ми (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивиду­ального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетно­сти аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерско­го учета законодательству Российской Федерации.

В соответствии с правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское за­ключение по финансовой отчетности» предусматривается заключение из одной части, содержащее следующие элементы: название; адресат; сведения об аудиторе; сведения об аудируемом лице; вводную часть; описание объема аудита; мнение аудитора; дату аудиторского заклю­чения; подпись аудитора. При этом под составлением заключения в од­ной части понимается лишь тот факт, что оно не делится на заключе­ние для аудируемого лица и налоговых органов.

На аудиторское заключение как часть бухгалтерской отчетности экономического субъекта, подлежащего обязательному аудиту, возло­жена роль индикатора, способного повлиять на мнение заинтересован­ного пользователя.

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) от­четности, которая позволяет пользователям делать правильные выво­ды о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имуще­ственном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые раз­меры отклонений путем определения существенности показателей бух­галтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответст­вии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите».

Основными элементами аудиторского заключения являются:

1) наименование;

2) адресат;

3) сведения об аудиторе: организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отче­ство и указание на осуществление им своей деятельности без образова­ния юридического лица; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

4) сведения об аудируемом лице: организационно-правовая форма и наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства о госу­дарственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

5) вводную часть;

6) часть, описывающую объем аудита;

8) дату аудиторского заключения;

9) подпись аудитора.

Аудиторское заключение содержит три части: вводную, анали­тическую и итоговую.

Вводная часть включает все необходимые сведения об аудитор­ской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Обязательно указывают номера квалификационных аттестатов на право занимать­ся аудиторской деятельностью.

Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фир­мы экономическому субъекту об общих результатах проверки состоя­ния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности эконо­мического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных опера­ций. Аналитическая часть должна быть адресована администрации эко­номического субъекта.

Результаты проверки состояния внутреннего контроля у эконо­мического субъекта включают: ответственность администрации за орга­низацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер рассмот­рения состояния внутреннего контроля при проведении аудита; общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и ха­рактеру деятельности субъекта; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масш­табам и характеру деятельности субъекта.

Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчет­ности экономического субъекта отражают: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки

бухгалтерской отчетности; описание выявленных в ходе аудита суще­ственных нарушений порядка ведения учета и подготовки отчетности.

Результаты проверки соблюдения экономическим субъектом за­конодательства при совершении финансово-хозяйственных операций обобщают: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершен­ных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству и нормативным актам; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий в совершенных экономическим субъектом финансово"-хозяйственных операциях применимому зако­нодательству; ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательства Российской Федерации.

Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего конт­роля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выраже­на в произвольной форме. Однако для облегчения работы аудиторов в этих целях целесообразно принять внутрифирменный стандарт, где будут конкретизированы рассмотренные положения и приведена при­мерная форма отчета аудиторской фирмы.

Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Она должна включать: название данной части; наименование адресата итоговой части; наименование экономического субъекта; объект ауди­та; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономиче­ского субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской от­четности; указание на нормативный акт, в соответствии с которым про­водился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безус­ловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияния обстоятельств на бухгалтерскую отчетность эко­номического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта; дату аудиторско­го заключения.

Итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитор­ской фирмой, должна быть озаглавлена «Заключение аудиторской фир­мы». В итоговой части должен быть указан нормативный акт, который регулирует бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации и которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность.

В итоговой части должно быть описано распределение ответ­ственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой

в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что экономический субъект несет ответственность за подготовку и досто­верность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит; аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписа­ния бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Каждая страница аудиторского заключения подписывается ауди­тором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. Кро­ме того, аудиторское заключение подписывается руководителем ауди­торской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы.

Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения. В этой связи аналитическая и итоговая части могут подписываться и скрепляться печатью отдельно. Что касается первой и второй частей заключения, то они носят конфиденциальный характер и без согласия экономиче­ского субъекта не подлежат разглашению. Аудиторы и аудиторские фир­мы также не вправе передавать сведения, полученные в процессе про­верки, третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности.

Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансо­вой (бухгалтерской) отчетности» может иметь семь видов аудиторско­го заключения:

Аудиторское заключение с выражением безоговорочно поло­жительного мнения;

Аудиторское заключение с выражением мнения с заключитель­ной частью, привлекающей внимание;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из- за ограничения объема;

Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения из-за ограничения объема;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из- за разногласия относительно учетной политики и ненадлежащего ме­тода учета;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из- за разногласия относительно раскрытия информации;

Аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Внешние проверки контроля качества аудита могут выполняться уполномоченным федеральным органом по государственному регулиро­ванию аудиторской деятельности и аккредитованными профессиональ­ными аудиторскими объединениями, если право проведения таких про­верок делегировано им Уполномоченным федеральным органом.

К основным функциям Уполномоченного федерального органа по госу­дарственному регулированию аудиторской деятельности относятся:

Организация и планирование - издание нормативных право­вых актов, регулирующих аудиторскую деятельность; организация раз­работки и представления на утверждение Правительству Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельно­сти; организация в установленном законодательством Российской Фе­дерации порядке системы аттестации, обучения и повышения квали­фикации аудиторов; лицензирование аудиторской деятельности; аккредитация профессиональных аудиторских объединений;

Надзор и контроль - организация системы надзора за соблю­дением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований, условий; контроль за соблюдением аудитор­скими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных пра­вил (стандартов) аудиторской деятельности;

Учет и отчетность - ведение государственных реестров в со­ответствии с положением о ведении реестров, утверждаемым Уполно­моченным федеральным органом: аттестованных аудиторов, аудитор­ских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений, учебно-методических центров; предостав­ление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам; определение объема и разработка порядка представления Упол­номоченному федеральному органу отчетности аудиторских организа­ций и индивидуальных аудиторов.

Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения наделены широкими правами:

Общие права - обращаться в Совет по аудиторской деятель­ности с предложениями по регулированию аудиторской деятельности; содействовать развитию профессии аудитора и повышению эффектив­ности аудиторской деятельности; защищать профессиональные инте­ресы аудиторов в органах государственной власти Росийской Федера­ции и субъектов Российской Федерации, судах и правоохранительных органах; по представлению своих интересов участвовать через своих пред­ставителей в работе Совета по аудиторской деятельности при Минфине России; представлять интересы аудиторов в международных профессио­нальных организациях аудиторов; участвовать в аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, проводимой Уполномоченным федеральным органом; разрабатывать учебные программы и планы в со­ответствии с квалификационными требованиями Уполномоченного фе­дерального органа; осуществлять профессиональную подготовку ауди­торов; ходатайствовать перед Уполномоченным федеральным органом о выдаче претендентам квалификационных аттестатов аудитора и о при­остановлении действия и аннулировании квалификационного аттестата аудитора в отношении своих членов;

При лицензировании - ходатайствовать перед Уполномочен­ным федеральным органом по государственному регулированию ауди­торской деятельности о приостановлении действия и аннулирования лицензии в отношении своих членов;

При осуществлении контроля - самостоятельно или по пору­чению Уполномоченного федерального органа проводить проверки ка­чества работы аудиторских организаций или индивидуальных аудито­ров, являющихся их членами, применять меры воздействия к виновным лицам; разрабатывать и издавать литературу и периодические издания по аудиту и сопутствующим ему услугам.

Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения могут проводить проверки только в отношении членов своих объеди­нений. Система проверки качества работы аудиторов и аудиторских организаций устанавливается Уполномоченным федеральным органом.

В настоящее время в Российской Федерации созданы профессио­нальные аудиторские объединения: Аудиторская палата России, Инсти­тут профессиональных аудиторов, Институт профессиональных бухгал­теров России, аудиторские палаты Москвы, Санкт-Петербурга и др.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны установить и соблюдать правила внутреннего контроля качества про­водимых ими аудиторских проверок.

Предварительный внешний контроль качества аудита осуществ­ляется путем сдачи претендентами квалификационных экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью.

Текущий и последующий внешний контроль качества аудита осуществляются путем организации постоянного надзора за деятель­ностью аудиторов и аудиторских организаций.

Каждая аудиторская организация и аудитор-предприниматель должны иметь установленные требования к организации и функцио­нированию внутренней системы контроля качества аудита. Внутрифир­менный контроль качества обеспечивается: порядком распределения обязанностей сотрудников аудиторской организации в ходе осуществ­ления аудита; установлением требований, предъявляемых к внутрифир­менной системе контроля качества аудита; установлением порядка конт­роля качества работы в ходе проведения аудита.

Внутренний контроль качества аудита так же, как и внешний, вклю­чает три вида контроля: предварительный, текущий и последующий.

Предварительный внутренний контроль осуществляется при подготовке общего плана, расчете затрат времени на проведение ауди­та. Основным средством передачи исполнителям направляющих ука­заний служит программа аудита.

Текущий внутренний контроль работы исполнителей включает элементы руководящих указаний и проверки выполненной работы. В хо­де аудита сотрудники, отвечающие за результаты работы, обязаны регу­лярно выполнять следующие действия: следить за ходом выполнения общего плана аудита и программы аудита; проводить оценки внутрихо­зяйственного риска, риска контроля, в том числе по итогам тестирова­ния средств контроля, риска необнаружения и при необходимости вно­сить в пределах своей компетенции корректировки в общий план аудита и программу аудита; следить за надлежащим документированием ауди­торских доказательств, полученных в результате аудиторских процедур по существу, и проверять правильность выводов, сделанных по ходу ра­боты, в том числе по итогам проведенных консультаций; выяснять и оце­нивать степень влияния отмечаемых в ходе аудита ошибок и искаже­ний и рекомендуемых в связи с этим исправлений на достоверность бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта.

Последующий внутренний контроль состоит в проверке результа­тов работы, выполненной каждым исполнителем. Сотрудники, осуществ­ляющие проверку результатов работы, обязаны поставить на проверяемых рабочих документах свою подпись либо свое легко идентифицируемое обозначение. Проверяющие могут в случае необходимости дать в рабочих документах оценку действиям проверяемого, изложить замечания, ком­ментарии или рекомендации.

Другим методом последующего внутрифирменного контроля является проведение повторной, бесплатной для проверяемого эконо­мического субъекта, аудиторской проверки. Руководители аудиторской организации могут поручать проверку результатов проделанной рабо­ты не только членам той группы сотрудников, которые проводили аудит у данного субъекта, но и другим специалистам, обладающим необходи­мой квалификацией. Такая независимая параллельная проверка в рам­ках аудиторской организации рекомендуется в случае аудита крупных и сложных экономических субъектов.

Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности представляет собой экспертное мнение квалифицированного аудитора в отношении достоверности содержания составленной в учреждении отчетности. Структура бланка, необходимость его оформления и правила составления регламентированы ст. 6 Закона № 307-ФЗ от 30.12.2008 и нормами ФСАД 1/2010 (федеральными стандартами аудиторской деятельности).

Аудиторское заключение по финансовой бухгалтерской отчетности оформляют на базе собранных сведений в ходе аудиторского мониторинга. К ее реализации привлекаются сторонние аудиторы, которые представляют независимую от руководства компании точку зрения. Документ наделен юридической силой и может служить основанием для внесения корректировок в отчетные данные.

Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности

Ст. 5 Закона № 307-ФЗ описывает случаи, когда инициация аудита отчетности является обязательной процедурой:

• для акционерных обществ;
• при участии ценных бумаг предприятия в организованных торгах;
• для кредитных структур;
• для НПФ;
• для инвестиционных организаций;
• для юридических лиц, специализирующихся на предоставлении страховых услуг.

Аудиторское заключение к бухгалтерской отчетности обязательно, если за предыдущий год размер выручки достиг отметки 400 млн рублей. При обладании активами общей стоимостью от 60 млн рублей, проведение аудита считается также обязательной процедурой. Имеющиеся основания для аудита должны быть прописаны в уставной документации. При желании руководство компаний, не упомянутых в Законе № 307-ФЗ, может сделать аудиторское заключение бухгалтерской отчетности неотъемлемым элементом подведения финансовых итогов по результатам года. Такой аудит будет носить инициативный характер, его необходимость регламентируется только локальными актами фирмы.

Является ли аудиторское заключение частью бухгалтерской отчетности – по нормам ст. 14 Закона № 402-ФЗ, датированным 06.12.2011, отчет аудитора не относится к формам обязательной отчетности. Минфин в ряде своих писем давал разъяснения, что в налоговые структуры предприятиям не надо подавать заключения по итогам аудитов.

Аудиторское заключение в составе бухгалтерской отчетности должно быть подано в Росстат, но только при условии, что организации предписано в законодательном порядке проходить процедуру аудита отчетности. Норма содержится в ст. 18 Закона № 402-ФЗ. Допускается отдельная отправка заключения после представления годовой отчетности. Такая мера разрешена, если на дату сдачи отчетов аудиторская проверка не была окончена. Срок раскрытия – бухгалтерская отчетность; аудиторское заключение предполагает досдачу решения аудитора в органы статистики до конца декабря, но не позже, чем истекут 10 рабочих дней, отсчитываемых от момента представления комплекта отчетности.

Аудиторское заключение по финансовой бухгалтерской отчетности: образец

Ст. 6 Закона № 307-ФЗ регулирует круг вопросов, которые должны отображаться в заключении аудитора. Стандарт оформления документа дублируется в приказе Минфина № 46н от 20.05.2010 (в Приложении 1). Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бух. отчетности, должно иметь:

• заголовок формы документа;
• перечисление сторон процедуры проверки – кто является проверяемым лицом, кто выступает в роли аудитора;
• указание регистрационных данных для обоих участников аудита;
• форма бухгалтерской отчетности для аудиторского заключения, список отчетов, которые были проверены и проанализированы;
• итоговое экспертное мнение относительно степени достоверности заполненной отчетности;
• проставленная дата окончания проверки;
• подпись эксперта.

Аудиторское заключение по финансовой бухгалтерской отчетности, пример которого представлен в приложениях ФСАД 1/2010, один из которых вы можете скачать ниже, включает в себя информацию:

• об объеме произведенных работ аудитором;
• указание специалистом обстоятельств, которые способны значительно повлиять на уровень достоверности отчетности предприятия;
• как распределяется ответственность за проверенную отчетность между аудиторским предприятием и заказчиком процедуры.

Аудиторское заключение по финансовой бухгалтерской отчетности составляется в письменном формате на бумажном носителе. Документ прошивается и нумеруется вместе с комплектом отчетности. Минимальное число экземпляров равно двум – по одному для проверяемой организации и аудитора.

Аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности может формироваться только после того, как проверяющий убедится в достижении поставленной цели. Мнение аудитора касается нескольких аспектов:

• соответствует рассматриваемая отчетность правилам составления отчетной документации;
• оказывают ли обнаруженные искажения существенное влияние на итоги в отчетах.

Порядок получения аудиторского заключения бухгалтерской отчетности предполагает оценку полноты состава отчетности, правильности ее содержания, соответствия отраженной информации закрепленным учетной политикой приемам ведения учета. Дополнительно выявляется степень обоснованности оценочных показателей, определяется, насколько точно и достоверно представленные отчеты отражают хозяйственную деятельность за год.

Каждый бухгалтер должен знать, что из себя представляет аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности и в каких случаях его наличие обязательно. Этому посвящена наша статья.

Какую роль играет документ

На основании статьи 6 Закона «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ аудиторское заключение бухгалтерской отчетности – это специальный документ, в котором выражено мнение аудиторской фирмы или частного аудитора о правдивости бухгалтерской отчетности предприятия за год.

По общему правилу аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности представляет собой положительную оценку (характеристику), когда:

• аудиторы не нашли критичных недочётов в документации;
• эти ошибки удалось ликвидировать в ходе аудита.

С 2017 года порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности регламентирует Международный стандарт аудита 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности», а также ряд других. Он начал действовать в России на основании приказа Минфина от 09.11.2016 № 207н.

Этот же стандарт приводит массу требований к содержанию аудиторского заключения по бухгалтерской отчетности.

В период составления заключения на бухгалтерии проверяемого предприятия лежат примерно такие задачи:

• оперативно и в надлежащем составе (формате) выдать проверяющему основные формы бухгалтерской отчетности для аудиторского заключения, которые он посчитает нужным иметь на руках для выражения мнения о достоверности;
• исправлять обнаруженные существенные и иные ошибки.

Образец

Конкретный пример аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности всегда зависит от:

• задачи, которая стоит перед аудитором;
• специфики проверяемой организации;
• состояния отечественного законодательства.

Заметим, что Советом по аудиторской деятельности при Минфине России одобрены 2 сборника примерных образцов аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности:

1. Которое готовят на основе норм отечественного законодательства.
2. Которое составляют с 2017 года согласно международным правилам аудита (их можно найти на официальном сайте Минфина по следующей ссылке – http://minfin.ru/ru/perfomance/audit/standarts/international/documents/).

Обязательность

Сразу заметим, что аудиторское заключение к бухгалтерской отчетности обязательно в силу закона только в одном случае – когда организация обязана проводить у себя такой аудит. Основные из этих случаев названы в статье 5 Закона № 307-ФЗ. Это, например:

• все без исключения акционерные общества;
• компании с крупной годовой выручкой (от 400 млн р.) или размером активов по балансу (от 60 млн р.).

Итогом проведенного аудита является выдача аудиторского заключения, в котором аудитором выражается мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемой компании, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.

Правила формирования аудиторского заключения изложены в российских стандартах №1 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», №2 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», №3 «Дополнительная информация в аудиторском заключении».

Независимо от вида аудиторского заключения (с модифицированным или немодифицированным мнением), оно должно содержать:

• наименование («Аудиторское заключение»);
• указание адресата;

Напомним, что в силу п.4 ст.6 Закона от 30.12.2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение представляется только аудируемой компании либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

То есть в аудиторском заключении должен быть указан конкретный адресат (акционеры АО или ПАО, участники ООО, иные лица).

• сведения об аудируемой компании (наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения);
• сведения об аудиторской компании, индивидуальном аудиторе (наименование организации, ФИО индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование СРО, членом которой является аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций СРО);
• перечень бухгалтерской отчетности, в отношении которой была проведена аудиторская проверка, с указанием периода, за который она составлена;
• распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской отчетности между аудируемой компанией и аудитором;
• сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита);
• мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности;
• подпись аудитора;
• дату.

Представляем образец общей части аудиторского заключения (независимо от его вида):

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
по бухгалтерской (финансовой) отчетности
Общества с ограниченной ответственностью «Лютик»,
подготовленной по итогам деятельности за 2015 год

Адресат:
Участникам Общества с ограниченной ответственностью «Лютик»

Аудируемое лицо:
Полное наименование: Общество с ограниченной ответственностью «Лютик».
Сокращенное наименование: ООО «Лютик».
Место нахождения: 127253, г. Москва, Дмитровское шоссе, дом 102.
Основной государственный регистрационный номер 1043800000355
Свидетельство о государственной регистрации юридического лица серии 77 №011477486 от 22.08.2004 г., выданное Межрайонной инспекцией ФНС №46 по г. Москве.

Аудитор
Наименование: Общество с ограниченной ответственностью «РосКо» (ООО «РосКо»).
Место нахождения: 129090, Россия, г.Москва, 1-й Волконский переулок, д. 13, стр. 2, 2 этаж.
ООО «РосКо» является членом Некоммерческого партнерства «Аудиторская Палата России» (Свидетельство №1809 от 28.12.2009 г.), Палаты Налоговых консультантов (Сертификат №78)
ОРНЗ 10501008366.

Основная часть аудиторского заключения представляет собой основание для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемой компании.

Немодифицированное мнение выражается в том случае, если аудитор приходит к выводу, что бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудиторской компании и результаты ее финансовой деятельности.

Образец части аудиторского заключения с немодифицированным мнением аудитора приведен ниже:

По нашему мнению, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации ООО «Лютик» по состоянию на 31 декабря 2015 года, результаты ее финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за 2015 год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.

Модифицированное мнение может быть с оговоркой либо отрицательное. В иных случаях аудитор может отказаться от выражения мнения. Стандартом №2 установлена зависимость типа модифицированного мнения от суждения аудитора о характере обстоятельств, ставших его причиной, а также степени распространения их влияния (возможного влияния) на бухгалтерскую отчетность:

На практике большая часть модифицированных заключений выдается с оговоркой. Образец части аудиторского заключения с модифицированным мнением аудитора (с оговоркой) приведен ниже:

Основание для выражения мнения с оговоркой

По статье 1230 «Дебиторская задолженность» бухгалтерского баланса результат от деятельности ООО «Лютик» за 2015 год завышен на 200 тыс. рублей ввиду следующих обстоятельств:

• не создан резерв сомнительных долгов при наличии дебиторской задолженности, числящейся без движения более одного года, на общую сумму 200 тыс. руб.

По статье 1370 «Не распределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса результат от деятельности ООО «Лютик» за 2015 год завышен на 200 тыс. рублей ввиду не отражения расходов по созданию резерва по сомнительным долгам.

Мнение с оговоркой

По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение ООО «Лютик» по состоянию на 31 декабря 2015 года, результаты его финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за 2015 год в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.

Образец части аудиторского заключения с модифицированным мнением аудитора (отрицательное мнение) приведен ниже:

Основание для выражения отрицательного мнения

Как указано в пункте 5 пояснительной записки, в консолидированную финансовую отчетность не были включены показатели дочернего общества ООО «Цветочек», приобретенного в 2014 году. В соответствии с требованиями правил отчетности в части подготовки консолидированной финансовой отчетности показатели дочернего общества подлежат включению в консолидированную финансовую отчетность с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций (доли в уставном капитале дочернего общества либо появления иной возможности определять решения, принимаемые дочерним обществом). Если бы показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества ООО «Цветочек» были включены в консолидированную финансовую отчетность, то это привело бы к существенным изменениям многих показателей консолидированной финансовой отчетности. Количественная оценка влияния искажения, допущенного при составлении консолидированной финансовой отчетности, не осуществлялась.

Отрицательное мнение

По нашему мнению, вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для выражения отрицательного мнения, консолидированная финансовая отчетность не отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение ООО «Лютик» по состоянию на 31 декабря 2015 года, результаты их финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за 2015 год в соответствии с установленными правилами составления консолидированной финансовой отчетности.